NOB-reactie op de internetconsultatie Wet excessief lenen bij eigen vennootschap

Het kabinet heeft de maatregel ter bestrijding van excessief lenen van de eigen vennootschap – die op Prinsjesdag 2018 is aangekondigd – uitgewerkt en in consultatie gebracht: de Wet excessief lenen bij eigen vennootschap. De Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (hierna: de Orde) reageert daar hierbij graag op en verwijst ook naar de eerdere twee brieven hierover:

• NOB-reactie op de door het kabinet aangekondigde rekeningcourant-maatregel (ontmoedigen van excessief lenen van de eigen vennootschap), van 21 september 2018,^[1] en
• Nadere NOB-reactie inzake “rekening-courant maatregel voor directeur-grootaandeelhouders”, van 19 oktober 2018.^[2]

De in deze brieven opgeworpen bezwaren alsook de daarin gedane verbetersuggesties zijn in de nu voorliggende consultatieversie van het wetsvoorstel helaas niet verwerkt.

Samenvatting

De Orde heeft begrip voor de wens van het kabinet om de mogelijkheden voor langdurig uitstel van de aanmerkelijkbelangheffing te beperken door het lenen voor consumptieve doeleinden van de eigen vennootschap voor zover daar geen zekerheden tegenover staan of waar aflossingen slechts gefinancierd kunnen worden met dividenduitkeringen door dezelfde vennootschap. De maatregel die nu in consultatie is gebracht, schiet naar mening van de Orde evenwel om een aantal redenen haar doel voorbij.

1. De maatregel creëert (welbewust) een meervoudige heffing in de inkomstenbelasting (box 2), onder andere doordat het excessieve deel van een lening als fictief regulier voordeel wordt belast, vrijwel zonder mogelijkheid tot latere verrekening (behoudens voor het in het jaar 2022 in aanmerking fictieve reguliere voordeel). Een (algemene) verrekening – tot maximaal het bedrag van een eerder in aanmerking genomen fictief regulier voordeel – zou naar mening van de Orde passend zijn bij (gedeeltelijke) aflossing van de lening en bij een vervreemding van het desbetreffende aanmerkelijk belang.
2. De maatregel leidt tot complexere belastingwetgeving met een systematische inbreuk op wetgeving/jurisprudentie en een toename van het aantal ficties, mede doordat beoogd is de ficties alleen voor box 2 te doen werken. Door deze maatregel zal de fiscale werkelijkheid verder afwijken van de civielrechtelijke kwalificatie, worden nieuwe, zelfstandige begrippen gecreëerd en moeten allerhande flankerende maatregelen worden ingevoerd. De toenemende complexiteit tast het sociaal-maatschappelijke draagvlak van belastingwetgeving en de band met de werkelijkheid aan.
3. De maatregel leidt tot een toename aan administratieve lasten voor zowel de belastingplichtige als de Belastingdienst. Dat komt door nieuwe cijfermatige beoordelingen die per definitie achteraf plaatsvinden, doorwerking van het handelen van de ene belastingplichtige naar andere belastingplichtigen, het over de jaren heen consequent en correct moeten monitoren van schuldbedragen en aanmerkelijkbelangposities, vereiste aanpassingen aan aangifteformulieren en doorwerking van latere correcties van schuldposities waardoor het grensbedrag alsnog wordt onder- respectievelijk overschreden en de daaruit volgende consequenties voor inmiddels al dan niet vaststaande belastingaanslagen over oudere jaren.
4. Als terugdringing van de uitvoeringslasten door de Belastingdienst de voornaamste reden is voor de maatregel (en daar lijkt het gezien de zeer beperkte structurele opbrengst wel op), kunnen ook maatregelen ter bepaling van de zakelijkheid en de documentatie van een lening afdoende zijn. Dit kan eventueel in combinatie met aanpassingen in de bewijslastverdeling, waarbij zelfs een differentiatie kan worden aangebracht aan de hand van de omvang van de lening (meer dan 500.000 euro bewijslast belastingplichtige). De Orde denkt daarover graag mee.
5. De maatregel is onder andere disproportioneel vanwege de ‘one size fits all’-oplossing: niet alleen consumptieve leningen worden door de maatregel getroffen, maar ook – naar de mening van de Orde ten onrechte – zakelijke leningen. De Orde mist een daarmee corresponderende tegenbewijsmogelijkheid om de zakelijkheid van een lening tussen de vennootschap en de aanmerkelijkbelanghouder aan te tonen. Uiteraard snapt de Orde het spanningsveld met de potentieel lastige positie van de Belastingdienst om de zakelijkheid van een lening te betwisten, maar daaraan doet niet af dat, als een lening zakelijk is (een onafhankelijke derde zou onder dezelfde omstandigheden en voorwaarden dezelfde lening ter grootte van hetzelfde bedrag aangaan), die lening naar de mening van de Orde buiten het toepassingsbereik van de maatregel zou moeten vallen.
6. De maatregel behelst effectief onbeperkte materieel terugwerkende kracht door het ontbreken van eerbiedigende werking voor bestaande situaties. Een oplossing daarvoor kan zijn om het maximumbedrag van 500.000 euro te verhogen met de stand van de schulden op het moment van aankondiging van de onderhavige maatregel op 18 september 2018, 15:15 uur.
7. De maatregel creëert diverse onduidelijkheden in buitenlandsituaties.

De Orde doet twee concrete suggesties voor een redelijkere en mogelijk eenvoudigere vormgeving van de maatregel:

1. naast eigenwoningleningen ook zakelijke leningen uitsluiten van de kwalificatie als excessief (zie punt 4 hierboven); en
2. algemene anticumulatiemaatregelen met zowel de vervreemdingsvoordelen als de reguliere voordelen. De anticumulatiemaatregel met de vervreemdingsvoordelen kan worden bereikt door de correctie via de verkrijgingsprijs te laten verlopen. Belaste fictieve reguliere voordelen verhogen dan de verkrijgingsprijs. Anticumulatie met de daadwerkelijke reguliere voordelen kan worden bereikt door latere dividenduitkeringen uit de vennootschap en aflossingen van de schuld tot het bedrag van de eerder in aanmerking genomen fictieve reguliere voordelen in box 2 in aftrek toe te laten als negatief fictief regulier voordeel. De verkrijgingsprijs wordt met eenzelfde bedrag verlaagd.

De Orde merkt op dat de maatregel mogelijk in andere (belasting)wetten en belastingverdragen doorwerkt, hoewel dat blijkens de conceptmemorie van toelichting niet is beoogd. De Orde suggereert om het voorstel aan te vullen met een bepaling die voornoemde doorwerking voorkomt.

Dit commentaar is tot stand gebracht door de Commissie Wetsvoorstellen, bestaande uit de NOB-leden drs. R.A. van der Jagt (voorzitter), prof. mr. J.W. Bellingwout, mw. mr. L. Bergwerff, prof. mr. dr. A.C.P. Bobeldijk, mr. J.H. Elink Schuurman, drs. M.J.A.M. van Gijlswijk, de heer E.P. Hageman LLM, prof. dr. E.J.W. Heithuis, mw. prof. dr. S.J.C. Hemels, prof. dr. P. Kavelaars, prof. mr. dr. Q.W.J.C.H. Kok, drs. C. Overduin, drs. W.H. Peters, mr. M.H.C. Ruijschop, mr. E.B. van der Stok, mr. E.A. Visser, drs. M.M.G.A. Voets, mw. mr. B.E.M. den Boer (secretaris wetsuitvoering) en mr. P.A. Anthoni (secretaris wetgeving), met medewerking van NOB-leden mevrouw mr. drs. R.M. Bos-Schepers, mr. G.C. van der Burgt, mw. drs. M.R. van der Maas, dr. J.H.M. Nieuwenhuizen, mr. A. Nolten, mw. mr. M.M.J. Schuurman-van Nifterik, mr. M.W.W. Veldhuizen en mw. mr. S.A.M. de Wijkerslooth-Lhoëst.

[1] https://www.nob.net/nob-reactie-op-de-door-het-kabinet-aangekondigde-rek….

[2] https://www.nob.net/nadere-nob-reactie-inzake-rekeningcourantmaatregel-v….