Uitspraak Raad van Beroep 20 november 2023 (B 115a)

De klacht bij de Raad van Tucht
1.1. Klager heeft een klacht ingediend bij de Raad van Tucht tegen Verweerder. De Raad van Tucht heeft de klacht ongegrond verklaard. Een afschrift van de uitspraak is op 21 juni 2022 aan partijen verzonden. De uitspraak van de Raad van Tucht geldt als hier herhaald en ingelast en is aan deze uitspraak gehecht.

Het beroep van Klager
1.2. Klager is in beroep gekomen tegen de uitspraak van de Raad van Tucht. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Zitting
1.3. De Raad van Beroep heeft de zaak ter zitting van 25 september 2023 behandeld, gelijktijdig met de zaak bij de Raad van Beroep met nummer B 115b. Daarbij zijn verschenen E en F namens Klager, alsmede Verweerder, bijgestaan door zijn gemachtigde G en door H.

2.1. Aangezien de door de Raad van Tucht vastgestelde feiten in beroep niet zijn betwist, zal de Raad van Beroep van deze feiten, zoals hierna opgenomen, uitgaan.

2.2. X BV is een [ziekenhuis] in I. Stichting Holding X heeft verschillende activiteiten ondergebracht in diverse vennootschappen. Het ziekenhuis is ondergebracht in de rechtspersoon Stichting X. Y BV (hierna: Y) exploiteerde tot medio 20[**] het ziekenhuisrestaurant.

2.3. In een directiebesluit van maart 2014 besluit de directie van X om Y op te heffen op basis van een versnelde vereffening, waarbij in principe is gekozen voor een turboliquidatie. Een adviseur van J is gevraagd hierin te begeleiden.

2.4. De adviseur van J heeft vervolgens op basis van door X verstrekte informatie een advies opgesteld. Op basis van de door X verstrekte informatie heeft de adviseur van J echter een onjuist uitgangspunt gehanteerd in het advies over de fiscale gevolgen van de liquidatie van Y.

2.5. Op basis van de door X verstrekte informatie is door C, die J als adviseur is opgevolgd, de aangifte vennootschapsbelasting voor 2014 ingediend. Bij brief van 11 september 2017 heeft K van de Belastingdienst C gevraagd een toelichting te geven op de aangifte vennootschapsbelasting.

2.6. De brief van 11 september 2017 vermeldt onder meer:

“In de aangifte wordt in de vermogensvergelijking een vermogenssprong weergegeven ad € [***].

Bij nader inzien blijkt deze vermogenssprong er in te bestaan dat het negatieve vermogen van de gevoegde dochter [Y] BV per 31 december 2013 niet meer in de beginbalans 2014 wordt verantwoord. De ontbinding en vereffening van deze vennootschap zouden in 2014 zijn voltooid en in verband daarmee is de vrijval van dat vermogen als onbelaste bate verwerkt.

Op 1 juni 2017 heb ik hierover telefonisch contact gehad met [L] van uw kantoor, en op 6 juni nog met [M]. Volgens [M] zou genoemd bedrag zijn kwijtgescholden en zou er van deze kwijtschelding documentatie zijn. Vanzelfsprekend heb ik haar gevraagd die documentatie aan mij te doen toekomen. [M] meldde daarop dat daarover met mij contact op zou worden genomen door [N].

[N] heeft echter nog geen contact met mij opgenomen. Ik reageer daarom nu maar per brief.

De kwestie lijkt duidelijk. De vraag is waarom de vermogenssprong als onbelaste vooruitgang wordt gepresenteerd. Deze vraag behoeft beantwoording, in het bijzonder in het licht van hetgeen gesteld wordt in artikel 15ac, lid 4 van de Wet op de vennootschapsbelasting. Nu genoemde dochtervennootschap niet is ontvoegd ga ik er van uit dat artikel 15aj, lid 3 van genoemde wet niet aan de orde is.

Gaarne zie ik uw reactie (…) tegemoet vóór 10 oktober a.s.”

2.7. Met dagtekening 30 oktober 2017 is op voormelde brief gereageerd door onder meer verweerder. De brief vermeldt onder andere:

“Namens onze cliënte, [X] BV (…), geven wij hierbij een inhoudelijke reactie op uw brief van 11 september 2017 (…). In het licht van artikel 15ac, lid 2 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: “Wet Vpb”) vraagt u naar een toelichting op de vermogenssprong ad € [***] die als kapitaalstorting is verwerkt in de aangifte. U geeft aan dat u van mening bent dat er sprake zou moeten zijn van een belaste bate. U heeft eerder hierover contact gehad met een aantal collega’s, welke niet langer werkzaam zijn bij [C] (zoals ook telefonisch besproken op 28 september jl.).

U merkt op dat deze vermogenssprong te herleiden is tot de ontbinding van [Y] BV (hierna: “[Y]”) en de (belaste) vrijval van het negatieve eigen vermogen. U refereert in uw brief aan een telefoongesprek met een van onze oud-collega’s waarin gesproken is over een kwijtschelding. Er is echter geen sprake geweest van een kwijtschelding, maar van een kapitaalstorting verband houdend met de aflossing van een schuld door [Y].

[Y] is in 20[**] opgericht en exploiteerde tot medio 20[**] het ziekenhuisrestaurant. In die hoedanigheid had zij een schuld in rekening-courant bij het ziekenhuis, Stichting [X] (hierna: “Stichting [X]”). Omwille van vereenvoudiging van de vennootschappelijke structuur en het feit dat [Y] inmiddels geen activiteiten meer ontplooide, is in 2014 de ontbinding en vereffening van de vennootschap georganiseerd. Om de aflossing van de nog openstaande schuld in rekening-courant aan het ziekenhuis mogelijk te maken heeft de uiteindelijke aandeelhouder van [Y], Stichting Holding [X] (hierna: ”de Holding”) een kapitaalstorting gedaan van € [***] in [X] BV.[1] Deze heeft het kapitaal vervolgens gestort in [X-2], welke het bedrag heeft doorgestort naar [Y]. Deze kapitaalstorting werd gefinancierd door een schenking vanuit het vermogen van Stichting [X] (…).

(…)

De nominale waarde van de schuld van [Y] aan Stichting [X] was op het moment van ontbinding € [***]. Omdat [Y] naast deze schuld nog een btw-vordering van € [***] bezat, was er per saldo dus schenking respectievelijk een kapitaalstorting van € [***] nodig om de aflossing te kunnen verzorgen. De ingediende aangifte is conform deze gang van zaken opgesteld. Overigens merkt u terecht op dat de ontbinding van [Y] BV geen ontvoeging uit fiscale eenheid is en dat artikel 15aj van de Wet Vpb dus niet van toepassing is.

(…)

[1] Eerst is gekeken of het mogelijk was om de vordering van Stichting [X] over te dragen aan de Holding om die vervolgens in te brengen in de fiscale eenheid en daar te laten kwijtschelden. Dit is uiteindelijk niet gebeurd omdat hiervoor een akte van cessie nodig zou zijn. Hier komt waarschijnlijk de eerdere verwarring in het telefoongesprek over de kwijtschelding vandaan.”

2.8. In een e-mail van 5 december 2017 verzonden door K van de Belastingdienst aan O van X staat onder meer:

“Onder referte aan ons prettig onderhoud bij u op kantoor op woensdag 29 november jl. vraag ik uw aandacht voor het volgende.

Een van de agendapunten tijdens de bespreking was de regeling van de aangifte VPB 2014 tnv [X] BV. Wij spraken af dat ik u per e-mail nog zou vragen een aantal bescheiden toe te zenden.

Gaarne ontvang (bij voorkeur per e-mail) ik daarom de volgende bescheiden:
– statuten van zowel Stichting [X] als Stichting Holding [X]
– de jaarrekeningen 2014 en 2015 van de stichtingen;
– de notulen van de vergadering waarin het bestuur van Stichting Holding [X] besluit tot een kapitaatstorting in [X] BV ad € [***];
– de betalingsbewijzen waaruit blijkt van de kapitaalstorting door Stichting Holding [X] in [X] BV, de aflossing van de schuld ad €[***]. door (of namens) [Y] BV aan Stichting [X]; en
– het verslag van de vereffening van [Y] BV.”

2.9. Naar aanleiding van voormelde e-mail van 5 december 2017 met vragen van K heeft P van C op 13 december 2017 een e-mail gezonden aan O van X. De e-mail bevat een inhoudelijke reactie op de vragen van K en is onder meer in cc verzonden naar verweerder. De e-mail vermeldt onder meer:

“Zoals besproken hebben we de stukken nog even bekeken en hebben we een start gemaakt van een inhoudelijke reactie op het verzoek om aanvullende documentatie door [K] (cursief). We bespraken dat jij de tekst aanvult met jouw reactie op de overige vragen en de e-mail dan aan [K] stuurt,

– de notulen van de vergadering waarin in [X] BV ad € [***]. het bestuur van Stichting Holding [X] besluit tot een kapitaalstorting

Wij begrijpen dat er geen notulen beschikbaar zijn waarin gesproken wordt over een kapitaalstorting. In de notulen die er wel zijn, wordt gesproken over een kwijtschelding. Ook in de (niet-ondertekende) bestuursbesluiten wordt gerefereerd aan een kwijtschelding. Om deze reden adviseren wij om [K] het volgende te antwoorden:

“Het besluit om een kapitaalstorting te doen is niet vastgelegd in notulen, of althans deze kunnen wij nu niet vinden. De kapitaalstorting blijkt wel uit de administratie (zie hieronder).”

– de betalingsbewijzen waaruit blijkt van de kapitaalstorting door Stichting Holding [X] in [X] BV, de aflossing van de schuld ad €[***] door (of namens) [Y] BV aan Stichting [X]

Er heeft geen daadwerkelijke betaling plaatsgevonden in de zin van een fysieke geldstroom bovenlangs via Stichting Holding [X]. In plaats daarvan is gekozen om de kapitaalstorting en aflossing via de boekhouding in één keer te verwerken. Om deze reden adviseren wij om [K] het volgende te antwoorden:

“Om praktische redenen zijn de betaling van de kapitaalstorting en de aflossing van de schuld in één keer verwerkt. Dit heeft geleid tot onderstaande boeking bij [Y] BV, waaruit de route via de kapitaalstorting blijkt:

(…)

We realiseren ons dat de antwoorden wat kort zijn. Er is in het dossier echter niet veel informatie die helpt om ons standpunt te onderbouwen, vandaar dat dit ons het beste lijkt.”

2.10. In een e-mail van 9 januari 2018 heeft O van X de in voormelde e-mail opgenomen reactie (zie 2.9), onder aanvulling van zijn eigen reactie, verzonden naar K van de Belastingdienst.

2.11. Op 30 mei 2018 is de Belastingdienst een boekenonderzoek gestart bij X.

2.12. In een e-mail van 18 juni 2018 van P van C aan O van X staat onder meer:

“Ik denk dat het goed is om – in lijn met het deelonderzoek – gewoon open kaart te spelen en te delen wat er beschikbaar is. Daarbij is van belang dat de intentie altijd geweest is om de schuld van [Y] in het kader van de liquidatie af te lossen en dit mogelijk te maken vanuit het kapitaal van [X].”

2.13. In een e-mail van 26 juni 2018 van P van C aan verweerder staat onder meer:

“Ter info: [O] vrijdagmiddag gesproken over een (onaangenaam) telefoongesprek met een forensisch accountant die in opdracht van de vpb-inspecteur aan het onderzoeken is hoe een en ander is afgewikkeld met betrekking tot [Y] en of dit correct in de aangifte 2014 is verwerkt (…). [O] kreeg de indruk dat de accountant neigt naar het constateren van een kwijtschelding (ipv aflossing in kader van liquidatie conform ons standpunt). Afgesproken dat we nog even wachten met werkzaamheden totdat inspecteur met een officieel standpunt of aanslag komt, maar zullen we binnenkort wel vast nadenken over munitie als er sprake zou zijn van een kwijtschelding?”

2.14. In een e-mail van 28 augustus 2018 van P van C aan verweerder staat onder meer:

“Nogmaals aanvullende vragen vanuit de Belastingdienst over de fiscale afwikkeling van [Y] in de aangifte 2014. [O] belde net dat hij graag met ons wil afstemmen wat hij zal antwoorden op de vraag: Welke feiten zijn door [X] aangeleverd aan [C] op basis waarvan [C] in de brief van 30 oktober 2017 stelt dat er geen sprake is van kwijtschelding. maar van een kapitaalstorting verband houdend met de aflossing van een schuld door [Y]? (…)

Ik zou de volgende suggestie willen doen:

“[C] heeft van ons de diverse relevante (niet ondertekende) bestuursbesluiten, notulen en desbetreffende boekingsgang in onze administratie ontvangen. In verband met de inconsistentie tussen deze documenten hebben we daarnaast divers overleg gehad over de feitelijke gang van zaken in 2014 en hebben wij uitgelegd wat in feite de bedoeling is geweest, te weten de kapitaalstorting vanuit Stichting [X]. Omdat Stichting [X] geen (indirect) aandeelhouder is van [Y] BV maar de aflossing van de schuld wel gefinancierd is vanuit het vermogen van Stichting [X], kwam [C] tot de conclusie dat er derhalve een schenking heeft plaatsgevonden aan Stichting Holding [X].”

2.15. In een reactie van 29 augustus 2018 op voormelde e-mail (zie 2.14) schrijft verweerder:

“Zoals besproken. Tekst suggestie is prima. Graag nar [O] doorzetten met opmerking over mogelijk verschil in behandeling tussen [Y] en [X3] BV als het gaat om de kwijtschelding.”

2.16. Onder meer voormelde reactie (zie 2.14) is door O van X in een e-mail van 29 augustus 2018 tezamen met een aantal door de Belastingdienst opgevraagde stukken verstuurd naar Q van de Belastingdienst.

2.17. De Belastingdienst heeft besloten tot een correctie van de aangifte vennootschapsbelasting 2014 van X van ruim € [***]. X heeft geen bezwaar gemaakt tegen de op 6 oktober 2018 opgelegde aanslag vennootschapsbelasting 2014.

2.18. Het boekenonderzoek heeft geleid tot een strafrechtelijk onderzoek, waarbij onder meer verweerder als verdachte is aangemerkt voor: 1. het opzettelijk niet, onjuist of onvolledig verstrekken van inlichtingen, gegevens of aanwijzingen inzake de aangifte vennootschapsbelasting 2014 van X BV op een verzoek van een medewerker van de Belastingdienst en 2. het valselijk opmaken of vervalsen van een geschrift dat bestemd is om tot bewijs van enig feit te dienen, te weten een brief gericht aan de Belastingdienst en deze brief te gebruiken als antwoord op een vragenbrief van een medewerker van de Belastingdienst over de aangifte vennootschapsbelasting 2014 van zijn cliënt X BV met het oogmerk om het als echt en onvervalst te gebruiken of door anderen te doen gebruiken. Dit is strafbaar gesteld bij de artikelen 68, lid 1, aanhef en onderdeel a, in verbinding met artikel 69, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen respectievelijk artikel 225 lid 1 van het Wetboek van Strafrecht, in samenhang bezien met de artikelen 47, 48 en 51 van het Wetboek van Strafrecht.

2.19. Op 6 maart 2019 heeft de FIOD een doorzoeking ter inbeslagneming verricht op het bedrijfsadres van C te D. Daarbij is onder meer de inhoud van de e-mailbox van verweerder verkregen. Daarnaast is een doorzoeking ter inbeslagneming verricht op het vestigingsadres van X te R.

2.20. Het strafrechtelijk onderzoek is begin 2020 afgerond. De officier van justitie heeft medio 2020 besloten om de strafzaak tegen verweerder voorwaardelijk te seponeren, met als reden dat ander, namelijk tuchtrechtelijk, ingrijpen dan strafrechtelijk ingrijpen prevaleert.

2.21. De stukken van het geding bevatten een “proces-verbaal fiscale duiding”, met documentcode “AMB-014” waarin een opsporingsambtenaar van de FIOD onder meer verklaart:

“Tijdens de verhoren met de verdachten [B], [S] en [P] kwam naar voren dat zij de vragenbrief van 11 september 2017 van [K] van de Belastingdienst met de vraag wat de reden was van de onbelaste vermogenssprong in de aangifte vennootschapsbelasting 2014 van [X] B.V. hadden beantwoord vanuit de uitleg van een fiscale duiding van een administratieve boeking tussen Stichting [X] en [Y] B.V.

(…)

In het verhoor met [B] en met name [S] werd door hen aangegeven dat het antwoord van [C] op de vragenbrief van [K] moest worden gezien als een fiscale duiding op een fiscale vraag. Aangezien het voor mij niet duidelijk was of [K] dit destijds heeft gerealiseerd, heb ik op 1 november 2019 hem gevraagd hierop te reageren. Op 8 november 2019 heb ik van [K] een schriftelijk antwoord ontvangen.

[K] gaf in zijn antwoord geschokt te zijn over de reactie van [S] inzake haar uitlating dat de handelingen genoemd in de brief van [C] van 30 oktober 2017, zoals schenking, kapitaalstortingen en aflossing, niet hebben plaatsgevonden en dat hier ook helemaal geen bewijs voor is.

Verder beschrijft [K] in zijn reactie dat in de brief van [C] van 30 oktober 2017 in het geheel niet viel te lezen dat de uitleg in deze brief moest worden gelezen als een fiscale duiding. [K] noemt in zijn reactie een aantal aspecten van de brief, waaruit hij juist opmaakte dat het om een feitelijke weergaven van feiten ging. Ook bij de nadere vragen van [K] aan [O], per mail op 5 december 2017, heeft hij antwoorden gekregen (waar [C] mee heeft geholpen) waarbij volgens hem de suggestie werd gewerkt dat de gebeurtenissen feitelijk hebben plaatsgevonden.

[K] is uiteindelijk erg verbolgen over het feit dat [C] achteraf stelt dat het antwoord in haar brief van 30 oktober 2017 een fiscale duiding van een fiscale vraagt betreft, terwijl de Belastingdienst altijd vraagt naar de feiten en omstandigheden en dat de belanghebbende en de gemachtigde verplicht (opmerking verbalisant: op grond van artikel 47 AWR ; de inlichtingenplicht) zijn die aan te leveren.”

2.22. De stukken van het geding bevatten een memo van T van U gedateerd 12 september 2020. Het memo vermeldt onder meer:

“2.7 Uit de bewoordingen in de brief van [C] van 30 oktober 2017 is inderdaad niet duidelijk af te leiden dat sprake is van fiscale analyse en er kan inderdaad in worden gelezen dat een schenking c.q. kapitaalstortingen feitelijk (juridisch) hebben plaatsgevonden. De inspecteur heeft over de inhoud van het antwoord geen contact opgenomen met [C]. In plaats hiervan heeft hij een deelonderzoek laten instellen. Hierdoor worden zowel de belastinginspecteur als de controlerend ambtenaar in het deelonderzoek als de FIOD-ambtenaren op het spoor gezet van onderzoek naar de aanwezigheid van juridische documentatie ter onderbouwing van deze veronderstelde rechtshandelingen.

(…)

4.2 Vervolgens wordt in de brief van 11 september 2017 het verzoek om documentatie niet herhaald. De zesde paragraaf in de brief begint met de volgende woorden:

“De kwestie lijkt duidelijk.”

Hieruit kan door de ontvanger naar onze mening redelijkerwijs worden afgeleid dat de aanvullende documentatie (=gevraagde feiten) niet langer noodzakelijk/gewenst is.

4.3 In dezelfde paragraaf volgt de volgende vraag:

“De vraag is waarom de vermogenssprong als onbelaste vooruitgang wordt gepresenteerd. Deze vraag behoeft beantwoording, in het bijzonder in het licht van hetgeen gesteld wordt in artikel 15ac, lid 4 (red.: bedoeld wordt lid 2) van de Wet op de vennootschapsbelasting.”

Deze vraag betreft een verzoek om onderbouwing van de onbelaste vermogenssprong en geen vraag naar de feiten als bedoeld in artikel 47 AWR. In combinatie met de onder 4.2 genoemde mededeling van [A] dat de kwestie hem duidelijk is, kan de ontvanger van de vragenbrief dan ook redelijkerwijs de conclusie trekken dat gevraagd wordt naar een fiscale analyse ter onderbouwing van de onbelaste vermogenssprong in de aangifte vennootschapsbelasting 2014.

Dat dit ook zo is ervaren, blijkt ook uit de e-mail van [P] van [C] d.d. 27 oktober 2017 waarin zij spreekt van “een fiscaal-technisch correcte stelling”.

4.4 De vraag van de inspecteur waarom een onbelaste vermogenssprong wordt gepresenteerd in de aangifte vennootschapsbelasting 2014 is zeer verweven met (verdedigbare) opvattingen over de uitleg van het geldende materiële belastingrecht. De onbelaste vermogenssprong kan immers verklaard worden door middel van formele stukken, zoals bijvoorbeeld een akte van cessie en een kapitaalstorting, maar ook door een analyse van de fiscale gevolgen (fiscale duiding) op basis van geldende jurisprudentie waardoor de verwerking in de aangifte vennootschapsbelasting kan afwijken van de civielrechtelijke werkelijkheid en de daarop gebaseerde boekhouding.”

2.23. De stukken van het geding bevatten een overzichtsproces-verbaal “Algemeen dossier [Y]” met documentcode “OPV-AD”. Het overzichtsproces-verbaal vermeldt onder meer:

“Op 29 augustus 2018 heeft [Q] de antwoorden van [O] ontvangen, nadat hij per mail op 17 juli 2018 [O] nadere vragen had gesteld. Op basis van deze antwoorden hebben [Q] en [K] het vermoeden dat de door [C] beschreven handelingen in de brief van 30 oktober 2017 (Doc-001) niet hebben plaatsgevonden. Op 5 september 2019 volgde een afstemmingsoverleg tussen de Belastingdienst en de FIOD, waarbij namens de Belastingdienst (…) aanwezig waren en namens de FIOD (…). Afgesproken is dat (…) een pre-weegdocument zal opstellen. Dit pre-weegdocument is behandeld tijdens het Stuur- en Weegploeg overleg van 21 november 2018 tussen OM, Belastingdienst en FIOD en besloten tot een strafrechtelijk onderzoek tegen [X] B.V. en [C]”

2.24. Aan C, de organisatie waar verweerder werkzaam was, is als gevolg van het strafrechtelijk onderzoek een transactie ex. art. 74 Wetboek van Strafrecht aangeboden. C heeft de transactie betaald.

3.1. Klager verwijt Verweerder bij klacht van 23 augustus 2021 in strijd te hebben gehandeld met artikel 1 (“Eer en waardigheid”) van het Reglement Beroepsuitoefening NOB (hierna: RBU) in verbinding met artikel 16 (“Eer en waardigheid Reglement Beroepsuitoefening Meldplicht strafrechtelijke veroordeling / bestuurlijke boete / strafbeschikking / transactie / tuchtrechtelijke maatregel”) van de Statuten NOB en artikel 7 (“Dienstverlening in overeenstemming met eer en waardigheid beroep”) RBU. Meer concreet verwijt Klager Verweerder dat hij bij brief van 30 oktober 2017 willens en wetens onjuiste informatie heeft verstrekt aan de Belastingdienst vermoedelijk om daarmee zijn cliënt voor een forse navordering te behoeden.

3.2. Verweerder heeft zich voor de Raad van Tucht onder meer op het standpunt gesteld dat de klacht niet is ingediend binnen een redelijke termijn na het gewraakte handelen.

3.3. De Raad van Tucht heeft geoordeeld dat de klacht niet binnen een redelijke termijn is ingediend, zelfs als moet worden aangenomen dat op 29 augustus 2018 voor Klager pas duidelijk werd dat Verweerder klachtwaardig zou hebben gehandeld. Daartoe heeft de Raad van Tucht onder meer overwogen dat niet valt in te zien waarom Klager heeft gewacht met het indienen van een tuchtklacht totdat de strafrechtelijke procedure tegen Verweerder was afgerond. Door eerst de afronding van de strafzaak af te wachten en vervolgens het traject voor het indienen van een tuchtklacht zonder reden nog anderhalf jaar te laten duren alvorens de klacht is ingediend, is de termijn van de voor Verweerder bestaande onzekerheid over de gevolgen van het vermeende klachtwaardige handelen, onnodig lang en daarmee onredelijk verlengd, aldus de Raad van Tucht. De Raad van Tucht heeft de klacht ongegrond verklaard.

4.1. Klager heeft tegen de uitspraak van de Raad van Tucht beroep ingesteld.

4.2. Klager stelt zich op het standpunt dat de Raad van Tucht de klacht ten onrechte ongegrond heeft verklaard. Volgens Klager is de klacht namelijk wel binnen een redelijke termijn ingediend. Klager voert daartoe samengevat het volgende aan.
­- Eerst op 29 augustus 2018 had Klager aanleiding te veronderstellen dat sprake was van klachtwaardig handelen.
­- De rechtszekerheids- en verdedigingsbelangen van Verweerder zijn niet aangetast.
­- Wat Verweerder wordt verweten betreft een zwaar misdrijf, zodat inhoudelijke toetsing door de tuchtrechter dringend noodzakelijk is.
­- Voor het indienen van de klacht heeft samenwerking tussen Klager en het OM moeten plaatsvinden en het zou bovendien onzorgvuldig zijn geweest reeds een klacht in te dienen toen het strafrechtelijk onderzoek nog liep.
­- De belangenafweging door de Raad van Tucht is, mede in het licht van het voorgaande, eenzijdig gericht geweest op de belangen van Verweerder.

4.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de uitspraak van de Raad van Tucht juist is. Daarnaast betoogt hij dat Klager bij de Raad van Beroep ten onrechte nieuwe redenen aanvoert voor de termijnoverschrijding en ten onrechte voor het eerst de (te) late indiening van de klacht uitgebreid toelicht. Volgens Verweerder schuurt dit met het karakter van de beroepsprocedure bij de NOB tuchtrechter.

Vooraf – omvang van het geding in beroep
5.1. De eisen van een behoorlijke tuchtprocedure brengen mee dat een klager in de procedure bij de Raad van Beroep geen nieuwe klachten kan inbrengen. Het staat een klager in beginsel echter wel vrij de bij de Raad van Tucht ingediende klachten in beroep nader te onderbouwen met alle feiten die hij daartoe dienstig acht, waaronder feiten die hij niet reeds voor de Raad van Tucht heeft gesteld.¹

5.2. Aan de in 3.1 weergegeven klacht heeft Klager in beroep geen klachten toegevoegd. Klager heeft in beroep slechts nader onderbouwd waarom de klacht naar zijn mening tijdig is ingediend. Gelet op wat in 5.1 is overwogen, weegt de Raad van Beroep deze onderbouwing mee bij zijn beoordeling van de juistheid van de uitspraak van de Raad van Tucht.

Redelijke termijn
5.3. Een klacht kan op grond van artikel 21, lid 2, van het Reglement Tuchtzaken ongegrond worden verklaard indien de klacht niet is ingediend binnen een redelijke termijn na het gewraakte handelen of nalaten.

5.4. Bij de beoordeling of een klacht binnen een redelijke termijn is ingediend, is relevant of en zo ja, in hoeverre het verdedigingsbelang van de verweerder is aangetast door het tijdsverloop tussen het gewraakte handelen en het indienen van de klacht, alsook of de voor dit tijdsverloop door de klager aangevoerde redenen opwegen tegen het belang van de rechtszekerheid voor de verweerder en of dit tijdsverloop is bewerkstelligd door aan de verweerder zelf toe te rekenen omstandigheden. Bij deze belangenafweging moet ook de aard en ernst van wat de beklaagde wordt verweten, worden meegewogen. Bovendien kunnen ook feiten die pas na het gewraakte handelen bekend zijn geworden, rechtvaardigen dat een klacht op een later moment wordt ingediend. In zijn algemeenheid is sprake van indiening binnen een redelijke termijn indien een klacht wordt ingediend binnen een termijn van drie jaren na het gewraakte handelen.²

5.5. Ingeval sprake is van een zwaarwegende grond voor uitstel van het indienen van een klacht die overschrijding van de redelijke termijn van in beginsel drie jaar rechtvaardigt, begint na het wegvallen van die grond niet opnieuw een redelijke termijn van in beginsel drie jaar te lopen. De klacht moet dan na het wegvallen van die grond met voldoende voortvarendheid worden ingediend.³

5.6. De Raad van Beroep stelt vast dat partijen gezamenlijk ervan uitgaan dat het door Klager gewraakte handelen van Verweerder heeft plaatsgevonden op 30 oktober 2017. Dat betekent dat de redelijke termijn van in beginsel drie jaar voor het indienen van de klacht is verstreken op 30 oktober 2020. De opvatting die kennelijk bij Klager heeft geleefd dat de redelijke termijn pas begint te lopen op het moment dat Klager op de hoogte raakt van het mogelijk klachtwaardig handelen, is onjuist. Het tijdsverloop tussen dit moment en het moment van het gewraakte handelen, wordt wel meegewogen bij de hierna te bespreken belangenafweging.

5.7. De klacht is gelet op het voorgaande buiten de redelijke termijn van in beginsel drie jaar ingediend. Dat brengt niet automatisch mee dat de klacht te laat is ingediend. Beoordeeld moet worden of de redenen die Klager heeft aangevoerd voor het tijdsverloop dat gemoeid is geweest met het indienen van de klacht opwegen tegen de verdedigings- en rechtszekerheidsbelangen van Verweerder.

5.8. Naar het oordeel van de Raad van Beroep leidt deze belangenafweging tot de slotsom dat de klacht niet binnen een redelijke termijn is ingediend, zodat de Raad van Tucht de klacht terecht ongegrond heeft verklaard. De Raad van Beroep motiveert dit oordeel als volgt.

5.9. Voor Klager is het tegen Verweerder ingestelde strafrechtelijke onderzoek een belangrijke reden geweest te wachten met het indienen van de tuchtklacht. Dit onderzoek is begonnen op 21 november 2018 en is geëindigd met een (voorwaardelijk) sepot op 15 juni 2020. Zelfs indien ervan moet worden uitgegaan dat Klager terecht heeft gewacht op afronding van het strafrechtelijk onderzoek, rechtvaardigt dit, mede gelet op wat in 5.5 is overwogen, nog niet dat Klager vervolgens tot 23 augustus 2021 heeft gewacht met het indienen van de klacht. Dit wordt niet anders door het feit dat Klager pas op 23 oktober 2020 toestemming heeft gekregen van de officier van justitie voor het gebruik van informatie die onder de Wet politiegegevens valt en die – volgens Klager – nodig was voor het instellen van de klacht, omdat ook na deze toestemming nog tien maanden gewacht is met het indienen van de klacht. Klager heeft in beroep aangevoerd dat dit tijdsverloop onder meer is veroorzaakt doordat op beleidsniveau overleg heeft moeten plaatsvinden over het indienen van een tuchtklacht en doordat Klager de aan het sepot gestelde voorwaarden in die zin verkeerd heeft geïnterpreteerd dat hij ten onrechte heeft gemeend dat met het indienen van een klacht moest worden gewacht totdat het schikkingstraject met C (zie 2.24) was afgerond. Zoals Verweerder terecht heeft aangevoerd, heeft hij in deze vertraging geen enkel aandeel gehad. De Raad van Beroep is dan ook van oordeel dat deze vertraging voor rekening van Klager komt.

5.10. Mede naar aanleiding van de door Klager ingediende beroepsgronden, overweegt de Raad van Beroep dat hij bij zijn oordeel ook betrekt de aard en ernst van de aan Verweerder verweten gedragingen, namelijk het – nota bene binnen horizontaal toezicht – bewust verstrekken van onjuiste informatie aan de Belastingdienst. Dit gegeven legt naar het oordeel van de Raad van Beroep echter onvoldoende gewicht in de schaal ten opzichte van wat hiervoor in 5.9 is overwogen. Daarbij weegt de Raad van Beroep mee dat de juistheid van de aan Verweerder gemaakte verwijten niet vaststaat, nu verweerder gemotiveerd heeft betwist dat sprake is geweest van opzettelijk onjuist handelen jegens de Belastingdienst.

5.11. Ook het betoog van Klager dat de rechtszekerheids- en verdedigingsbelangen van Verweerder niet concreet zijn aangetast, doet aan het voorgaande niet af. Naar het oordeel van de Raad van Beroep is met name het rechtszekerheidsbelang van Verweerder wel degelijk geschaad. Weliswaar heeft de officier van justitie bij het sepot te kennen gegeven dat hij een tuchtklacht tegen Verweerder zal (laten) indienen, maar zoals Klager zelf heeft gesteld is deze beslissing niet aan de officier van justitie, maar aan de Belastingdienst. Ook overigens blijkt uit de stukken en uit hetgeen is voorgevallen ter zitting van de Raad van Beroep dat Verweerder door de vertraging bij het indienen van de klachten onnodig lang in onzekerheid over de onderhavige tuchtprocedure heeft verkeerd.

Slotsom
5.12. Het beroep van Klager is ongegrond.

_{1 Vgl. RvB 26 maart 2019, nr. B 103, overwegingen 5.4 en 5.5.
2 Vgl. RvB 11 juli 2022, nr. B 111, overwegingen 5.1, 5.3 en 5.4 en RvB 18 februari 2008.
3 Vgl. RvB 11 juli 2022, nr. B 111, overweging 5.2.}

De Raad van Beroep ziet geen aanleiding een van de partijen te veroordelen in de proceskosten van de wederpartij.

De Raad van Beroep verklaart het beroep ongegrond.

Aldus gewezen door mr. C.M. Ettema, voorzitter, mr. M.A. de Kleer en mr. R. den Ouden, leden van de Raad van Beroep, in tegenwoordigheid van mr. M.T.M. Hennevelt als griffier, en door de voorzitter en de griffier ondertekend op 20 november 2023.